Нематериални активи в руската и международната практика

Съвременната икономика се отличава с голяма конкуренция - отварят се нови предприятия, насищат се пазари, на потребителя се предоставя голям избор от стоки и услуги.

Държавата осигурява правна защита на изключителното право върху определени обекти на интелектуална дейност и средства за индивидуализация, но това изисква тяхната държавна регистрация. В този случай информацията за притежателя на авторските права и обекта на интелектуална собственост се вписва в специален регистър. Например информацията за търговските марки се съдържа в Държавния регистър на търговските марки за услуги, данните за патентите - в Държавния регистър на изобретенията.

Въпреки това има някои нематериални активи, които не изискват държавна регистрация. Основното по отношение на такива обекти е съществуването на официално право да получава доходи от тях и да контролира способността на другите да извличат подобни ползи от тях. Примери за такива обекти са обекти със сродни права, търговски обозначения и ноу-хау. Последният обект - ноу-хау - представлява голям интерес, тъй като по отношение на техния носител на права трябва да се въведе режим на търговска тайна. В противен случай такива активи не се считат за интелектуална собственост. Режим на търговска тайна може да бъде установен, ако се вземат всички мерки, изброени във Федерален закон № 98-FZ „За търговската тайна“. Документите, съдържащи класифицирана информация, са означени с „Търговска тайна“ и е посочен собственикът на тайната. Този закон изброява и информация, която не е търговска тайна - информация за заплати, замърсяване на околната среда, пожарна безопасност, санитарно-епидемиологични и радиационни условия, безопасност на храните и други фактори.

По отношение на такъв актив като ноу-хау, законодателните и подзаконовите актове не съдържат пряк отговор на въпроса кои документи могат да служат като основа за признаване на ноу-хау като обект на интелектуална собственост. Анализът на член 1465 от Гражданския кодекс на Руската федерация и установената арбитражна практика обаче ни позволява да заключим, че съществуването на права на ноу-хау може да бъде потвърдено от набор от документи, потвърждаващи факта на неговото съществуване и съответствие с условията на правната му защита. Такъв комплект може да включва:

а) документи, в които е изразен съответният резултат от интелектуална дейност - технологични карти, чертежи, описания на методи, рецепти, инструкции и др .;
б) документи, потвърждаващи търговската стойност и новост на търговската тайна - заключението на експертната комисия;
в) документи, потвърждаващи факта на установяване на търговска тайна - разпоредба за търговска тайна, заповед на ръководителя, установяване на режим на достъп до ноу-хау и др.

Аналог на обект на интелектуална собственост в счетоводството на организациите е понятието „нематериален актив“. Документите, регламентиращи счетоводната процедура за нематериални активи, включват ПБУ 14/2007 „Счетоводно отчитане на нематериални активи“. В тази разпоредба няма дефиниция на понятието нематериален актив, но има списък на условията, при които даден обект може да бъде приет за отчитане като такъв актив:

обектът е в състояние да донесе икономически ползи на организацията при извършване на работа, предоставяне на услуги и за управленски нужди;
организацията има право да получава икономически изгоди (надлежно оформени документи, потвърждаващи съществуването на самия актив и права върху него) и контрол върху обекта;
способността да се отдели (идентифицира) обект от други активи;
полезен живот над 12 месеца или оперативен цикъл, който надвишава 12 месеца;
организацията не предполага последваща продажба на обекта;
може да се определи действителната цена на обекта;
обектът няма материална форма.

Ако даден обект не отговаря поне на един от изброените критерии, тогава той не е нематериален актив. След анализ на тези условия можем да дадем следното „счетоводно“ определение на нематериални активи - това са обекти, създадени или придобити от организация, които се използват в стопански дейности за период над 12 месеца, имат парична стойност, имат способността да отчуждават и генерират доход, но не са материални материални ценности. Трябва да се отбележи, че като цяло понятието интелектуална собственост е подобно на понятието нематериални активи, но трябва да се разбере, че понятието "интелектуална собственост" е понятие на гражданското законодателство, което се отнася не само до област на счетоводството. Ако обектът на интелектуална собственост се разглежда в контекста на счетоводството, преди да признаете този обект като нематериални активи, трябва да се уверите, че той отговаря на всички критерии, изброени по-горе.

PBU 14/2007 дава примери за обекти, които, когато са изпълнени условията за признаване, са нематериални активи:

а) научни произведения, литература, изкуство;
б) компютърни програми;
в) изобретения и полезни модели;
г) постижения в селекцията;
д) ноу-хау;
е) търговски марки и марки за услуги;
ж) бизнес репутация.

Този списък обаче съдържа нематериални активи, за които не са изпълнени всички условия за признаване. Нека разгледаме примера на ноу-хау, което не предвижда държавна правна защита. За признаването на обект на ноу-хау като нематериални активи е необходимо върху него да има правилно изпълнени документи, потвърждаващи правото на организацията върху този обект. На регулаторно ниво такъв документ не се предоставя, т.е. възниква ситуация, при която организацията няма да може да приеме обекта за счетоводство като нематериални активи. Едно от решенията на този проблем може да бъде събирането на пакет от документи, изброени по-горе, които потвърждават съществуването на обекта и неговата защита на нивото на самата организация.

Във връзка с влизането в сила на PBU 24/2011 „Счетоводно отчитане на развитието на природните ресурси“ към списъка с нематериални активи са добавени нематериални търсещи активи, за които има увереност за получаване на търговски ползи в бъдеще. Такива активи са правото да извършват работа по проучване, оценка на находища на полезни изкопаеми и (или) проучване на полезни изкопаеми, потвърдено от наличието на подходящ лиценз, придобита геоложка информация и др. Освен това PBU 24/2011 удостоверява законността на отразяване на лицензи за използване на недра като част от нематериални активи, въпреки че няма такъв обект в списъка на нематериалните активи в PBU 14/2007, такова изключение е предвидено само за предприятия на недропотребителите.

За счетоводни цели репутацията се определя чрез изчисление като разлика между покупната цена, платена на продавача при придобиване на предприятие като имотен комплекс, и сумата от всички активи и пасиви в баланса към датата на покупката му. В тази връзка репутацията може да бъде както положителна (превишение на покупната цена над стойността на активите в баланса), - надбавка към цената за очаквани бъдещи икономически ползи, така и отрицателна (превишение на счетоводната стойност на активите над покупна цена) - отстъпка от цената поради липса на фактори за наличието на стабилни купувачи, репутация за качество, маркетингови и търговски умения, бизнес отношения. Освен това само положителната бизнес репутация е обект на нематериални активи, тъй като отговаря на условието за получаване на бъдещи икономически ползи.

За разлика от руските стандарти, МСФО определя понятието нематериален актив. Съгласно МСС 38 Нематериални активи, нематериалните активи са идентифицируем непаричен актив, който няма физическа същност. За да разпознаете обект като такъв, трябва да са изпълнени три условия:

а) идентифицируемост - активът е отделим, тоест може да бъде отделен от предприятието, продаден, прехвърлен, лицензиран, нает или заменен, а обектът е резултат от договорни или други законови права;
б) наличието на контрол - компанията контролира актива, ако има право да получава бъдещи икономически изгоди, а също така може да ограничи достъпа на други до тези предимства;
в) вероятността за получаване на бъдещи икономически изгоди - получаване на приходи от продажба на продукти, работи, услуги, както и намаляване на разходите или други ползи, получени от използването на нематериален актив от предприятието.

Нека сравним условията за признаване на обект като нематериални активи съгласно руските и международните стандарти в таблица 1.

Таблица 1. Сравнителни характеристики на условията за признаване на нематериални активи в RAS и IFRS

Въз основа на представеното сравнение можем да заключим, че част от регулирането на имуществото, принадлежащо към нематериални активи в PBU 14/2007, е подобно на МСФО. Въпреки това, в съответствие с PBU 14/2007, наличието на контрол върху нематериални активи трябва да бъде придружено от документална регистрация на правата върху обекта, както беше споменато по-горе, а МСФО не предвижда строги изисквания за регистрация на законни права върху нематериални активи активи. МСС 38 обаче индиректно посочва, че за някои активи - умения на персонала, пазарен дял и списъци с клиенти - е желателно да има законно изпълними права и тогава тези активи могат да бъдат признати за нематериални. Например, що се отнася до уменията на персонала, IAS 38 гласи, че предприятието обикновено няма достатъчен контрол върху очакваните бъдещи икономически ползи, произтичащи от наличието на квалифициран персонал и неговото обучение, за да бъде признато като нематериален актив. В същото време обаче се отбелязва, че специалният управленски или технически талант може да бъде признат като нематериален актив в случай, че предприятието има законно изпълними права да го използва и контролира. Същите условия се прилагат и за взаимоотношения с клиенти - ако компанията има законно изпълнимо право да защитава отношенията с клиент от трети страни или други форми на контрол върху тези отношения, тогава този обект може да бъде признат като нематериален актив.

МСФО 38 по-ясно, отколкото в PBU 14/2007, определя критериите за идентифициране на нематериален актив. В допълнение към изброените по-горе, може да се отбележи, че даден обект може да бъде идентифициран, ако произтича от договорни или други законни права, независимо дали тези права са прехвърляеми или отделими от тази организация или други права и задължения.

Въпреки това, въпреки това, много експерти твърдят, че моментът, в който даден обект е разпознат като идентифицируем, е спорен и ако счетоводителят се съмнява в критериите за приписване на обект, то той трябва да бъде признат като разход за периода, в който е възникнал. Таблица 2 предоставя списък на позициите, свързани с нематериални активи и разходи за периода, съгласно критериите на МСС 38.

Таблица 2. Списък на обектите, свързани с нематериални активи и разходи за периода

Както се вижда от таблицата, редът, разделящ нематериалните активи от разходите за периода, е неопределен.

Трябва да се отбележи, че въпреки признаването на МСФО в руското счетоводство, към момента няма еднаквост в тълкуването на нематериалните активи в МСФО и ПБУ 14/2007. Това се дължи на факта, че списъкът на нематериалните активи в PBU 14/2007 се основава на разпоредбите на част четвърта от Гражданския кодекс на Руската федерация, във връзка с която например могат да бъдат предоставени само права на собственост върху компютърни програми приписвани на нематериални активи, но не и право на използване, но в МСФО нематериалните активи включват както имуществени права върху софтуер, така и правото да се използват.

Същият пример може да бъде цитиран по отношение на лицензи, които според руското законодателство не се признават от нематериални активи, независимо от срока на тяхното използване, тъй като лицензите не са обект на права на собственост. Критерият за съществуване на право на собственост не е включен в обхвата на регулиране на сложни обекти на интелектуална собственост, които включват няколко резултата от интелектуална дейност. Според Гражданския кодекс на Руската федерация организация за такива обекти може да комбинира както имуществени, така и неимуществени права. Например това могат да бъдат изработени по поръчка уебсайтове или компютърни програми.

Разликата в подходите на руските стандарти и МСФО се наблюдава и по отношение на бизнес репутацията. В руското счетоводство положителната репутация, която може да бъде получена само в резултат на бизнес придобиване, е нематериален актив, докато МСФО въвежда идентифицируем критерий за нематериален актив, за да го отдели от репутацията. Съгласно МСФО, репутацията, възникнала в бизнес комбинация, е отделен актив, който ще генерира бъдещи икономически ползи в резултат на синергии между придобитите активи, които сами по себе си и поотделно не могат да бъдат признати като нематериални активи. Репутацията е отделен актив, различен от нематериален актив, и се управлява от МСФО 3 Бизнес комбинации. Репутацията, създадена във фирмата, не трябва да се признава като нематериален актив, тъй като тя не може да бъде идентифицирана, не може да съществува отделно от компанията.

Въз основа на разглежданите видове нематериални активи, ние ще ги класифицираме според индивидуалните критерии в Таблица 3:

Таблица 3. Класификация на нематериалните активи

Победителят чака основна награда - 30 000 рубли!